Sujeitos passivos não residentes e a sua relação com as regras de inversão previstas no código do IVA

03 Mai 2021

No passado dia 27 de abril, foi publicado o Ofício-Circulado n.º 30235 que visa clarificar os direitos e obrigações, em sede de IVA, que impendem sobre os sujeitos passivos não residentes em Portugal que realizem transmissões de bens e prestações de serviços aqui localizadas.

A título preliminar importa, frisar que as instruções veiculadas no presente Ofício-Circulado produzem efeitos a partir do próprio dia 27 de abril. Devendo, porém, ser cumpridas as orientações decorrentes de informações vinculativas anteriores, que propugnem as orientações administrativas ora divulgadas.

De modo sumário, são divulgadas as seguintes instruções:

A. Sujeitos passivos não residentes

Obrigação de registo e nomeação de representante

Os sujeitos passivos que efetuem em Portugal operações tributáveis, exceto quando pelas mesmas não sejam devedores de IVA por aplicação de uma das regras de inversão previstas nas alíneas e), g) ou h) do n.º 1 do artigo 2.º do Código do IVA, estão obrigados a registar-se para efeitos de IVA. Este facto, pressupõe a atribuição de um número de identificação fiscal nacional (NIF).

O artigo 30.º do Código do IVA estatui que os sujeitos passivos não residentes, sem sede, estabelecimento estável ou domicílio noutro Estado-Membro, que aqui pratiquem operações tributáveis, estão obrigados a proceder à nomeação de um representante fiscal. Porém, nos restantes casos esta obrigação é facultativa.

Note-se que a obtenção de um registo, para efeitos de IVA, em Portugal por um sujeito passivo não residente, que não disponha de representação fiscal, pressupõe a realização de operações tributáveis sujeitas às obrigações gerais do Código do IVA, incluindo as de faturação, pagamento do imposto e de entrega da declaração periódica a que se refere o artigo 41.º do Código do IVA.

Assim, os sujeitos passivos não residentes que apenas efetuem operações abrangidas pelas regras de inversão previstas nas alíneas e), g) e h) do n.º 1 do artigo 2.º do Código do IVA, não deverão possuir um registo para efeitos de IVA no território nacional.

 

Afastamento das regras aplicáveis à obrigação de faturação por sujeitos passivos não residentes

Quando a obrigação de liquidação do imposto recai sobre o sujeito passivo adquirente dos bens ou serviços, designadamente, por aplicação de uma das regras de inversão, a emissão da fatura pelo sujeito passivo não residente não está sujeita às regras estabelecidas no Código do IVA, conforme estatuído no n.º 3 do artigo 35.º-A do referido Código.

Porém, estão sujeitas às regras previstas no Código do IVA as faturas elaboradas nos termos do n.º 11 do artigo 36.º (auto-faturação) por sujeitos passivos adquirentes, que residam ou que se encontrem estabelecidos em Portugal, relativas a operações aqui efetuadas, cuja obrigação de liquidação do IVA recaia sobre os mesmos.

 

Direito à dedução e reembolso do IVA a sujeitos passivos não residentes

Os sujeitos passivos não residentes podem solicitar o reembolso do IVA que tenha incidido sobre operações realizadas em Portugal, salvo determinadas exceções.

Têm ainda direito ao reembolso do IVA suportado em território nacional, os sujeitos passivos estabelecidos noutro Estado-Membro que, não tenham aqui a sua sede, estabelecimento estável ou domicílio e, no mesmo período, não tenham efetuado qualquer operação tributável em Portugal, com exceção das seguintes:

  • Prestações de serviços de transporte e de serviços acessórios do transporte, isentas por força da alínea f) do n.º 1 do artigo 13.º do Código do IVA, cujo valor esteja incluído no valor tributável da importação;
  • Prestações de serviços de transportes e de serviços acessórios dos transportes, isentas por força de qualquer das disposições aplicáveis dos artigos 14.º e 15.º do Código do IVA;
  • Transmissões de bens e prestações de serviços cujo imposto seja devido pelos adquirentes;
  • Transmissões de bens efetuadas no âmbito de operações triangulares, nas condições do n.º 2 do artigo 15.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias (RITI), em que o imposto é devido pelo adquirente dos bens.

Por seu turno, aos sujeitos passivos estabelecidos fora da UE têm também direito ao reembolso do IVA, nas condições referidas anteriormente, desde que exista reciprocidade de tratamento por parte dos Estados em que se encontrem estabelecidos. Para o efeito, devem nomear um representante fiscal residente em Portugal. A este respeito, importa sobrelevar que este último se constitui meramente para efeitos do regime do reembolso a não residentes e pressupõe a inexistência de um registo para efeitos de IVA em Portugal.

 

B. Inversão do sujeito passivo

As regras de inversão do sujeito passivo transferem a obrigação de liquidação e pagamento do imposto para a esfera do sujeito passivo adquirente, afastando a obrigação de registo, para efeitos de IVA, em Portugal de sujeitos passivos não residentes que realizem unicamente operações abrangidas pelas alíneas e), g) ou h) do n.º 1 do artigo 2.º do Código do IVA.

 

Alínea g) do n.º 1 do artigo 2.º

Esta norma de incidência subjetiva coloca a obrigação de liquidação e entrega do IVA ao Estado na esfera do sujeito passivo que possui sede, estabelecimento estável ou domicílio em território nacional ou, neste tenha nomeado representante nos termos do artigo 30.º do Código do IVA, quando adquire bens ou serviços a um sujeito passivo não residente, mas com a sede, estabelecimento estável ou domicílio noutro Estado-Membro, que aqui não dispõe de representante fiscal.

Salienta-se, a este título, que o transmitente dos bens ou prestador dos serviços que disponha de representante fiscal está obrigado a comunicar tal facto ao adquirente, antes da realização da operação. Caso não exista esta comunicação prévia à consumação da transação, o adquirente torna-se o efetivo devedor do imposto pela aquisição dos bens ou serviços.

O modo de concretização da referida comunicação não foi detalhado.

 

Alíneas e) e h) do n.º 1 do artigo 2.º

No que concerne a estas normas de incidência subjetiva, uma vez que não preveem, como condição para a sua aplicação, a não nomeação de representante fiscal nos termos do artigo 30.º do Código do IVA, a inversão do sujeito passivo ocorre sempre que o prestador dos serviços ou o transmitente dos bens, seja um sujeito passivo não residente.

 

Abrangência do conceito de sujeito passivo para efeitos das regras de inversão

  • O Estado e demais pessoas coletivas, que estejam ou devam estar registados nos termos do artigo 25.º do RITI, no regime de derrogação de tributação no destino;
  • O Estado e demais pessoas coletivas aquando da aquisição de gás, de eletricidade e de calor ou de frio a sujeitos passivos não residentes;

As pessoas singulares ou coletivas que pratiquem exclusivamente operações isentas nos termos do artigo 9.º do Código do IVA, bem como os sujeitos passivos enquadrados em qualquer dos regimes especiais previstos no Código do IVA (de isenção e dos pequenos retalhistas).

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